Een kritische noot bij de voorgestelde regeling omtrent de sleutelverklaring (Fiscale verzamelwet 2025)

In het wetsvoorstel Fiscale verzamelwet 2025 is een voorstel opgenomen om een sleutelverklaring – dat wil zeggen de toestemming aan de koper om voorafgaand aan de juridische levering van de nog te verwerven woning enige werkzaamheden te verrichten – onder voorwaarden niet aan te merken als een verkrijging van economische eigendom van een woning die als hoofdverblijf gaat worden gebruikt. Hierna wordt betoogd dat er onvoldoende onderbouwing is om de bepaling te beperken tot een verkrijging van een woning die als hoofverblijf wordt gebruikt. Een verruiming van de toepassing tot de verkrijging van elke woning is gewenst.

Voorgestelde wijziging sleutelverklaring op hoofdlijnen

In het wetsvoorstel Fiscale verzamelwet 2025 (Kamerstukken 36 605) (hierna: wetsvoorstel) is in art. V onder A opgenomen om voor de overdrachtsbelasting onder voorwaarden een sleutelverklaring die kwalificeert als economische eigendomsverkrijging niet aan te merken als een verkrijging van economische eigendom van een woning door een natuurlijk persoon. Het kabinet schrijft in de memorie van toelichting (hierna: toelichting) bij dit voorstel dat het onwenselijk is dat belastingplichtigen (zowel de vervreemder als de verkrijger van de woning) door het sluiten van een sleutelovereenkomst geconfronteerd (kunnen) worden met de administratieve en financiële gevolgen van een economische eigendomsverkrijging. Van een economische verkrijging zouden ze zich niet bewust zijn en voorts ontbreekt bij hen de specifieke kennis en expertise die voor het doen van een juiste aangifte overdrachtsbelasting is vereist. In de nota naar aanleiding van het verslag wordt opgemerkt dat met deze maatregel een vereenvoudiging wordt beoogd, zodat in deze situaties alleen maar aangifte wordt gedaan van de juridische verkrijging die op de sleutelverklaring volgt.

Juridisch kader wijze van heffing bij economische eigendomsverkrijging

Is de economische eigendomsverkrijging opgenomen in een notariële akte, dan doet de notaris daarvan (op grond van art. 18 WBR jo. art. 21a Uitvoeringsregeling AWR aangifte overdrachtsbelasting. In alle andere gevallen moet de verkrijger zelf aangifte overdrachtsbelasting doen op grond van art. 10 AWR. De vervreemder (verkoper) is op grond van art. 54 WBR verplicht dit aan de Inspecteur te melden op straffe van een boete. Daarnaast is de vervreemder in geval van een economische eigendomsoverdracht ook hoofdelijk aansprakelijk voor de verschuldigde overdrachtsbelasting (art. 42 lid 2 Invorderingswet).

In art. 9 lid 4 WBR is geregeld dat bij de verkrijging van de juridische eigendom die volgt op een economische eigendomsverkrijging de maatstaf van heffing wordt verminderd met het bedrag waarover overdrachtsbelasting is geheven ter zake van de economische eigendomsverkrijging.

De nadere voorwaarden

1. Volgens het voorstel (art. 2 lid 3 onder b (nieuw) WBR) wordt de sleutelverklaring alleen dan niet als een economische eigendomsverkrijging aangemerkt indien:
   de veronderstelde economische eigendomsverkrijging van de woning (waaronder ook wordt verstaan de tot die woning behorende aanhorigheden) door een natuurlijk persoon, plaatsvindt in samenhang met de obligatoire overeenkomst waaraan het recht op levering van de woning wordt ontleend;
2. de juridische levering van de woning binnen zes maanden volgt op de sleutelverklaringen;
3. op de verkrijging het verlaagde tarief van 14 lid 2 WBR of de vrijstelling van art. 15 lid 1 onder p WBR (startersvrijstelling) kan worden toegepast.

Het verlaagde tarief of de startersvrijstelling is alleen van toepassing indien de verkrijger de woning anders dan tijdelijk als hoofdverblijf gebruikt (hierna weergegeven: als hoofdverblijf gebruikt). De startersvrijstelling kan maar één keer worden toegepast en is evenals het verlaagde tarief niet van toepassing op de verkrijging van economische eigendom.

Het besluit van 2 maart 2023

De verkrijging van economische eigendom van een woning als gevolg van een sleutelverklaring is thans problematisch voor de toepassing van het verlaagde tarief of de startersvrijstelling. In onderdeel 4 van het besluit van 2 maart 2023, nr. 2023-2 is daarvoor een goedkeuring onder voorwaarden opgenomen. Een van de voorwaarden van de goedkeuring is dat van de economische eigendomsverkrijging wel aangifte wordt gedaan.

Voorgestelde wijziging bij verkrijging economische eigendom

In het wetsvoorstel is tevens een voorstel opgenomen om het verlaagde tarief of de startersvrijstelling ook van toepassing te doen zijn bij de verkrijging van economische eigendom (art. V onder D en onder E). De wetgever houdt wel vast aan de voorwaarde dat de startersvrijstelling maar één keer kan worden toegepast. De startersvrijstelling kan hierdoor niet worden toegepast in de situatie dat na een economische eigendomsverkrijging nog een juridische verkrijging volgt. Dit betekent dat de eerder genoten vrijstelling ter zake van de economische eigendomsverkrijging bij de juridische verkrijging wordt teruggenomen. Het voorstel met betrekking tot de sleutelverklaring biedt daarvoor maar een beperkte oplossing omdat alleen dan geen sprake meer is van een (voorafgaande) verkrijging van economische eigendom. Voor alle andere situaties waarbij wel economische eigendom wordt verkregen voorafgaande aan de juridische verkrijging, zoals bijvoorbeeld bij huurkoop, blijft dit probleem wel bestaan.

Een oplossing zou kunnen zijn (ook voor de situatie van de sleutelverklaring) door in art. 9 WBR een regeling op te nemen op grond waarvan de startersvrijstelling niet wordt teruggenomen, dan wel dit in een aparte goedkeuring te verwerken. Verwezen wordt naar hetgeen daarover door R.D de Jong en mij is opgemerkt in het artikel ‘Sleutelverklaringen en andere economische eigendomsverkrijgingen (deel II): de redder in aantocht?’ (FBN 2023/39).

Commentaar

Nu voor het verlaagde tarief en de startersvrijstelling de problematiek met betrekking tot de economische eigendomsverkrijging per 1 januari 2025 is opgelost, lijkt het erop dat voor de voorgestelde regeling met betrekking tot de sleutelverklaring (vervolgens) een andere onderbouwing is gezocht. De regeling wordt nu gepresenteerd als oplossing voor de problematiek van het zich niet bewust zijn (door natuurlijke personen) van een mogelijke economische eigendomsverkrijging en het ontbreken van de specifieke kennis en expertise om te kunnen voldoen aan de daaraan verbonden administratieve verplichtingen.

Niet valt in te zien waarom deze problematiek alleen dient te worden opgelost voor de natuurlijk persoon die een woning verkrijgt die als hoofdverblijf wordt gebruikt. Het gaat immers om het voorkomen dat (bij de economische eigendomsverkrijging op basis van een sleutelverklaring) niet-professionele verkrijgers en vervreemders geconfronteerd worden met administratieve lasten en verplichtingen waarvoor specifieke kennis en expertise van de overdrachtsbelasting is vereist.

In de toelichting voor een beperkte toepassing van de uitzondering van de sleutelverklaring als economische eigendomsverkrijging, wordt als argument gebruikt dat de uitzondering niet noodzakelijk is in zakelijke gevallen, waarmee wordt bedoeld indien geen woning die als hoofdverblijf wordt gebruikt wordt verkregen. Het beperken van de uitzondering tot verkrijgers die de woning als hoofdverblijf gaat gebruiken, heeft als bezwaar dat de vervreemder van een woning dan moet weten of – en eigenlijk voor wat betreft zijn verplichtingen de garantie moet hebben dat – de verkrijger de woning als hoofdverblijf gaat gebruiken.

De argumentatie dat in alle andere gevallen dan de verkrijging van een woning die als hoofdverblijf wordt gebruikt, mag worden verwacht dat partijen (natuurlijke personen) zich bewust zijn dat sprake kan zijn van een verkrijging van economische eigendom of zich hierover laten voorlichten, is wel opmerkelijk te noemen. Dit komt de onderbouwing van de argumentatie voor het invoeren van de uitzondering niet ten goede. Immers, de onwetendheid en de onwenselijkheid om geconfronteerd te worden met alle verplichtingen met betrekking tot een economische eigendomsverkrijging als gevolg van een sleutelverklaring geldt ook ten aanzien van andere niet professionele (vastgoedmarkt) partijen, zoals de natuurlijk persoon die een vakantie- of tweede woning koopt, dan wel een in de nabijheid van zijn woning gelegen garagebox koopt op een ander tijdstip dan de verkrijging van de woning. Waarom geldt voor deze natuurlijk persoon dan een andere regeling? Het beperken van de uitzondering wordt nog opmerkelijker indien een natuurlijk persoon twee naast elkaar gelegen woningen koopt, waarvan een bestemd is als hoofdverblijf en de andere voor de verhuur aan een familielid, en voor de beide aankopen een sleutelverklaring wordt getekend. Vanuit de vervreemder bezien wordt het nog absurder. Voor de vervreemder maakt het een groot verschil aan wie de woning wordt overgedragen. Afhankelijk van op welke wijze de koper de woning gaat gebruiken, wordt de vervreemder geacht al dan niet zakelijk te handelen en worden aan hem kennis en vaardigheden toegedicht.

Het vorenstaande toont aan dat er geen overtuigende onderbouwing is om de uitzondering te beperken tot de verkrijging van een woning die als hoofverblijf wordt gebruikt en ter zake van alle andere verkrijgingen van woningen te mogen veronderstellen dat de verkrijger en de vervreemder wel de benodigde kennis en kunde hebben voor het doen van de aangifte overdrachtsbelasting economische eigendomsverkrijging.

Bij andere objecten dan woningen en bijbehorende aanhorigheden, zoals kantoorpanden en bedrijfsruimten, is de veronderstelling dat de koper zakelijk handelt wel aannemelijk en de beperking van de uitzondering te rechtvaardigen.

Suggestie tot aanpassing voorstel

Indien het oogmerk is om een natuurlijk persoon die een woning verkrijgt en de natuurlijk persoon die een woning vervreemdt niet te belasten met een aangifte economische eigendomsverkrijging ter zake van een sleutelverklaring, kan dit het beste worden bereikt door de uitzondering van toepassing te doen zijn op elke verkrijging van een woning. Al dan niet met het in stand laten van de voorwaarde dat het moet betreffen de verkrijging van een woning door een natuurlijk persoon. De (veelal niet professionele) vervreemder van de woning hoeft dan niet bij de koper te informeren of deze het verlaagde tarief of de startersvrijstelling kan toepassen. De notaris hoeft dan uitsluitend te controleren of de levering van de woning binnen zes maanden na de sleutelverklaring plaatsvindt.  Door de uitzondering voor elke woning te laten gelden, wordt voorkomen dat alsnog een aangifte van een economische eigendomsverkrijging moet plaatsvinden indien op het moment van de juridische verkrijging blijkt dat het verlaagde tarief of de startersvrijstelling (toch) niet van toepassing is (dan wel na de juridische verkrijging blijkt ten onrechte te zijn toegepast).

Andere berichten

• De wijzigingen van een bedrijfsopvolgingsregeling (BOR en DSR) op een rij
• In gesprek met de expert: mr. Jorick Wijnen
• In gesprek met de expert: mr. Leonie Rammeloo