Ruisende of geruisloze inbreng van een onderneming in een nieuwe BV

Als een ondernemer zijn eenmanszaak in een BV wenst in te brengen, kan de ondernemer kiezen tussen de varianten met en zonder heffing van inkomstenbelasting. Redenen voor de inbreng kunnen zijn de continuïteit van de onderneming, de beperking van de aansprakelijkheid van de ondernemer en de effectieve belastingdruk. Deze blog zet de inkomstenbelastingaspecten van de inbreng van een onderneming in een (nieuwe) BV op hoofdlijnen uiteen waarbij wordt ingegaan op de mogelijkheid tot ruisende en geruisloze inbreng in de BV. Zie voor de bijzondere voorwaarden in geval van geruisloze inbreng in een bestaande BV deze blog.

Inleiding
Fiscaalrechtelijk kan een onderneming op twee manieren worden ingebracht in een BV; ruisend of geruisloos. Bij een geruisloze inbreng wordt gebruik gemaakt van de faciliteit die art. 3.65 Wet IB 2001 geeft voor het inbrengen van een onderneming in een BV. Bij een ruisende inbreng wordt hiervan geen gebruik gemaakt. In die laatste situatie kan wel gebruik worden gemaakt van de faciliteiten in art. 3.79 en 3.129 Wet IB 2001, de stakingsaftrek en de stakingslijfrente. De onderneming wordt in geval van een ruisende inbreng in fiscale zin gestaakt waarbij de ondernemer over de stakingswinst inkomstenbelasting moet betalen. De stakingswinst is het verschil tussen de werkelijke waarde van de activa en passiva van de onderneming en de fiscale boekwaarden daarvan. Dit verschil bestaat dus uit eventueel in de activa of passiva aanwezige stille reserves, gevormde fiscale reserves (zoals de oudedagsreserve, de herinvesteringsreserve en de egalisatiereserve) en goodwill. De stakingswinst is belast in box 1.

Ruisende inbreng
Wanneer bij een ruisende inbreng de ondernemer fiscaal over de stakingswinst afrekent, zet de BV de ingebrachte activa en passiva voor de werkelijke waarden op haar balans. Omdat bij de ondernemer al over de stakingswinst wordt afgerekend, neemt de BV dus geen (latente) belastingclaim over. Voor de oudedagsreserve kan een lijfrente worden bedongen (art. 10a.29 Wet IB 2001). Gebeurt dit bij de overnemende BV, dan wordt op de balans van de BV aan de creditzijde de lijfrenteverplichting opgenomen, het is immers een schuld van de BV aan de ondernemer. De bedongen lijfrente wordt op een later moment in termijnen door de BV aan de ondernemer uitgekeerd. Door deze faciliteit wordt op het moment van inbreng over deze reserve geen belasting betaald, maar betaalt de voormalige ondernemer zodra de lijfrentetermijnen gaan lopen daarover inkomstenbelasting. Het is onder voorwaarden tevens mogelijk tot een bepaald maximum voor het bedrag van de stakingswinst (meestal) bij de overnemende BV een lijfrente te bedingen (art. 3.129 Wet IB 2001). Ook in dat geval wordt over het bedrag waarvoor een lijfrente is bedongen, bij de inbreng niet afgerekend. Heffing vindt pas plaats nadat de lijfrentetermijnen gaan lopen.

Geruisloze inbreng
In tegenstelling tot de ruisende inbreng, wordt bij de geruisloze inbreng niet afgerekend over de stakingswinst. De onderneming wordt geacht niet te zijn gestaakt; de BV zet de ingebrachte activa en passiva voor de fiscale boekwaarden op haar balans. De inkomstenbelastingclaim van de ondernemer verandert in een gecombineerde vennootschapsbelasting- en aanmerkelijkbelangclaim van respectievelijk de BV en de directeur-grootaandeelhouder. De oudedagsreserve kan echter niet worden meegenomen de BV in, dus daarover moet worden afgerekend. Deze afrekening kan worden voorkomen door, evenals bij de ruisende inbreng, voor het bedrag van de oudedagsreserve een lijfrente te bedingen. Om de fiscale claims te waarborgen gelden voor de geruisloze inbreng een aantal standaardvoorwaarden (Besluit van 30 juni 2010, nr. DGB 2010/3599M, Stcrt. 2010, 10512). In dit besluit heeft de Staatssecretaris van Financiën goedgekeurd dat vermogensbestanddelen in het kader van de geruisloze inbreng aan de in te brengen onderneming kunnen worden onttrokken en naar het privévermogen worden overgebracht. Voorwaarde daarbij is wel dat hetgeen wordt onttrokken geen (zelfstandig deel van een) onderneming mag vormen. Over eventuele in de onttrokken vermogensbestanddelen aanwezige stille reserves moet de inbrenger afrekenen tenzij voor de stakingswinst een lijfrente wordt bedongen.

Terugwerkende kracht
Het is onder bepaalde voorwaarden mogelijk om de inbreng van de onderneming in een BV terugwerkende kracht te geven. Op die manier is het tijdstip waarop de heffing van inkomstenbelasting overgaat in heffing van vennootschapsbelasting gelegen voor de oprichting van en inbreng van de onderneming in de BV. In geval van een eenmanszaak moet in beginsel een intentieverklaring zijn opgesteld inhoudende de intentie om de onderneming in te brengen in een nieuw op te richten BV. Volgens de Hoge Raad (4 november 1953, nr. 11 449) kan de inbreng terugwerkende kracht hebben naar de datum van ondertekening van de intentieverklaring. De Staatssecretaris van Financiën heeft in een besluit van 16 september 2008 (nr. CPP2008/1626M) goedgekeurd dat een ruisende inbreng een nog verdergaande terugwerkende kracht kan hebben, namelijk naar de gewenste datum van overgang die maximaal drie maanden mag liggen vóór de datum van ondertekening van de intentieverklaring. Als voorwaarde geldt hierbij dat de intentieverklaring binnen drie maanden na de gewenste overgangsdatum aangetekend naar de Belastingdienst is verzonden, de BV binnen negen maanden na die gewenste overgangsdatum is opgericht en de inbreng binnen negen maanden heeft plaatsgevonden. Indien geen intentieverklaring is opgesteld, kan de akte van oprichting zelf ook terugwerkende kracht hebben tot drie maanden daarvoor.

Bij een geruisloze inbreng kan een intentieverklaring maximaal negen maanden terugwerken maar niet verder dan tot het begin van het boekjaar, mits de intentieverklaring binnen die periode aangetekend naar de Belastingdienst is verzonden. De BV dient daarnaast binnen vijftien maanden na de overgangsdatum te zijn opgericht en de inbreng dient binnen dezelfde periode te hebben plaatsgevonden. De akte van oprichting kan ook bij een geruisloze inbreng als intentieverklaring dienen waardoor terugwerkende kracht van maximaal negen maanden mogelijk is.

Inbreng in een nieuw opgerichte holding
Wenst de ondernemer bij de inbreng direct een holdingstructuur te creëren dan is geruisloze inbreng in uiteindelijk een dochtervennootschap eveneens mogelijk. De inbreng in de holding dient te worden gevolgd door een overdracht van de onderneming hetzij aan een met de holding binnen fiscale eenheid (art. 15 Wet Vpb) gevoegde dochtervennootschap, hetzij aan een dochtervennootschap tegen uitreiking van aandelen met toepassing van de bedrijfsfusiefaciliteit van art. 14 Wet Vpb. Een derde mogelijkheid is wanneer de inbreng in de holding direct wordt gevolgd door een juridische splitsing. Voor deze derde situatie is de staatssecretaris bereid om te bezien of en onder welke voorwaarden geruisloze inbreng doorgang kan vinden.

Ondernemer in samenwerkingsverband
Wordt in het kader van een samenwerkingsverband zoals bijvoorbeeld een vennootschap onder firma, een maatschap of commanditaire vennootschap een onderneming uitgeoefend, dan heeft elke maat/firmant zijn eigen subjectieve onderneming. Voor een geruisloze inbreng van de eigen onderneming in een eigen BV is niet van belang of de andere maten/vennoten eveneens hun subjectieve ondernemingen inbrengen in een BV en evenmin, als wel wordt ingebracht, of dit ruisend of geruisloos plaatsvindt. De keuze wel of niet inbrengen in een BV en wel of niet geruisloos staat ook open wanneer enkele of alle maten/vennoten hun onderneming inbrengen in één gezamenlijke BV. In dat geval wordt aan een geruisloze inbreng de voorwaarde verbonden dat door de inbreng geen verschuiving plaatsvindt van de gerechtigdheid tot stille en fiscale reserves zonder inkomstenbelastingheffing. De maten/firmanten moeten zakelijk handelen.  

Andere berichten

• Overlijden tijdens een echtscheidingsprocedure: wie erft?
• Recofa-richtlijnen: van overeenkomstige toepassing op het vereffenaarsloon
• Definitiewijziging open fgr raakt ook de maatschap en de cv