Inbreng van een onderneming in een bestaande BV en doorinbreng van de onderneming in een bestaande dochter BV

Let op: dit bericht is onderdeel van PE-Notariaat e-learning. Wilt u ook elke week een verdiept onderwerp in uw mailbox ontvangen? Meld u hier aan voor een (proef)abonnement!

Wanneer een ondernemer besluit zijn in privé gedreven onderneming om te zetten in een besloten vennootschap staat de ondernemer voor de vraag hoe hij deze inbreng in het vat zal gieten, met of zonder fiscale afrekening over de zich in de onderneming bevindende fiscale en stille reserves en goodwill. Wil de ondernemer gebruikmaken van de fiscale doorschuiffaciliteit van art. 3.65 Wet IB 2001, dan verlangt de wetgever dat de inbreng plaatsvindt in een nieuw opgerichte vennootschap. In deze ELN wordt beschreven onder welke voorwaarden desondanks inbreng in een bestaande BV kan plaatsvinden.  

Inleiding
Op grond van de wettekst van art. 18 Wet IB 1964, de voorganger van het huidige art. 3.65 Wet IB 2001, kwam de Hoge Raad (27 januari 1988, ECLI:NL:HR:1988:ZC3745) tot het oordeel dat geruisloze inbreng alleen mogelijk was in een nieuw opgerichte vennootschap. De wettekst sprak namelijk over de oprichters en de opgerichte vennootschap. Ook uit de parlementaire geschiedenis van deze bepaling bleek dat een nieuw opgerichte vennootschap was bedoeld, aldus de Hoge Raad. In art. 3.65 Wet IB 2001 komen in lid 1 respectievelijk lid 5 onder e opnieuw de woorden de oprichters en de opgerichte vennootschap voor zodat ook onder de huidige wet ervan moet worden uitgegaan dat bij een geruisloze inbreng in beginsel sprake moet zijn van een nieuw opgerichte vennootschap. Dat blijkt ook uit het Besluit van 30 juni 2010, nr DGB 2010/3599M, Stcrt. 2010, 10512. Genoemd besluit bevat namelijk in onderdeel 3 een speciale goedkeuring op grond waarvan onder voorwaarden geruisloze inbreng wordt toegestaan in een bestaande vennootschap. Deze voorwaarden worden hierna besproken.

Activiteiten moeten in dezelfde lijn liggen (activiteitentoets)
Aan de geruisloze inbreng van een onderneming in een bestaande vennootschap wordt de voorwaarde gesteld dat deze vennootschap op het overgangstijdstip feitelijk een onderneming drijft waarvan de activiteiten in dezelfde lijn liggen als die van de in te brengen onderneming. Met de term overgangstijdstip wordt bedoeld het tijdstip van overgang van de inkomstenbelasting naar de vennootschapsbelasting. Wordt de onderneming bijvoorbeeld ingebracht naar de datum van het begin van het lopende boekjaar (meestal 1 januari), dan dient de bestaande vennootschap bij het begin van het boekjaar een onderneming te drijven die in dezelfde lijn ligt als die van de in te brengen onderneming. Wat moet worden verstaan onder activiteiten die in dezelfde lijn liggen is in het besluit niet toegelicht. In de fiscale literatuur wordt aangenomen dat de activiteiten niet teveel van elkaar mogen verschillen dan wel dat sprake moet zijn van activiteiten die elkaar aanvullen.

Aan aandeelhouderschap gestelde eisen
Bij inbreng van een onderneming in een door een bestaande vennootschap gedreven onderneming dient de inbrenger op het overgangstijdstip enig aandeelhouder van de bestaande vennootschap te zijn. Wanneer enkele of alle deelnemers in hetzelfde samenwerkingsverband hun individuele subjectieve onderneming gezamenlijk in één vennootschap willen inbrengen, is dat op grond van het voornoemde besluit mogelijk. De vennoten (daaronder begrepen ook maten) die willen inbrengen kunnen hun subjectieve onderneming naar keuze ruisend dan wel geruisloos inbrengen. Iedere vennoot kan onafhankelijk van de andere vennoten een keuze maken. Maar het is bij een geruisloze inbreng niet toegestaan dat door de inbreng de gerechtigdheid tot de aanwezige stille en fiscale reserves zonder heffing van inkomstenbelasting middellijk wordt overgedragen aan de andere vennoten. Dat betekent dat de vennoten bij deze inbreng op zakelijke basis moeten handelen. Het gehele ondernemingsvermogen van elk van de geruisloze inbrengers, met uitzondering van de toegestane creditering en eventueel te bedingen lijfrente(n), zal moeten worden omgezet in bij elk van hen te plaatsen aandelenkapitaal. Voor elke geruisloze inbrengende vennoot stelt de inspecteur de voorwaarden voor toepassing van art. 3.65 Wet IB 2001 afzonderlijk vast. Deze goedkeuring ziet niet alleen op de gelijktijdige inbreng van de subjectieve ondernemingen van enkele of alle deelnemers in een samenwerkingsverband in één nieuw opgerichte vennootschap maar ook op een dergelijke inbreng in dezelfde bestaande vennootschap. Ofschoon onderdeel 3.2 van het besluit waarin de inbreng in dezelfde bestaande vennootschap wordt goedgekeurd, niets vermeldt over de eerder genoemde voorwaarde dat de activiteiten van de in te brengen ondernemingen in lijn dienen te liggen met die van de bestaande vennootschap, ligt het voor de hand dat aan deze voorwaarde moet worden voldaan.

Inbreng in bestaande holdingstructuur
Indien inbreng plaatsvindt in een bestaande holdingstructuur zal na de inbreng in de holding een doorinbreng van de onderneming in een bestaande dochtervennootschap plaatsvinden. Voor een dergelijke inbreng onderscheidt het besluit twee situaties: inbreng in een vennootschap die moedermaatschappij is van een bestaande fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting en inbreng in een holding die geen onderdeel uitmaakt van een fiscale eenheid.

Inbreng in een fiscale eenheid
Wordt de onderneming in het kader van een geruisloze inbreng ingebracht in een bestaande vennootschap die fungeert als moedermaatschappij van een fiscale eenheid (art. 15 Wet Vpb 1969), dan moet de inbrenger op het overgangstijdstip enig aandeelhouder van de bestaande holdingvennootschap zijn. Omdat sprake is van een fiscale eenheid bezit de holdingvennootschap minimaal 95% van de aandelen in de gevoegde dochtervennootschap(pen). Voor de beoordeling of op het overgangstijdstip aan de activiteitentoets wordt voldaan worden de activiteiten van de dochtervennootschappen die deel uitmaken van de fiscale eenheid, aan de moedermaatschappij toegerekend. Het tijdstip waarop de dochtervennootschap(pen) deel is(zijn) gaan uitmaken van de fiscale eenheid moet dan liggen voor of op het overgangstijdstip. Na de inbreng in de holdingvennootschap kan de onderneming binnen fiscale eenheid fiscaal geruisloos worden overgedragen aan een met de holding gevoegde dochtervennootschap. Dit hoeft niet noodzakelijkerwijs een bestaande vennootschap te zijn maar mag ook een tot de fiscale eenheid behorende nieuw opgerichte dochtervennootschap zijn.

Inbreng in een bestaande holding die niet tot een fiscale eenheid behoort
Behoort de holding waarin de onderneming wordt ingebracht niet tot een fiscale eenheid, dan zullen de feitelijke activiteiten van deze holding namelijk het houden van aandelen in en eventueel het besturen van dochtervennootschappen vrijwel nooit in dezelfde lijn liggen als de activiteiten van de in te brengen onderneming. Geruisloze inbreng kan dan in beginsel niet plaatsvinden maar wordt in genoemd besluit onder voorwaarden toch mogelijk gemaakt. Daartoe moet op het overgangstijdstip enerzijds de inbrenger alle aandelen in de bestaande holdingvennootschap in bezit hebben, en anderzijds de bestaande holdingvennootschap alle aandelen in de dochtervennootschap in handen hebben. Voorts moeten de feitelijke activiteiten van die dochtervennootschap op het overgangstijdstip in dezelfde lijn liggen als die van de in te brengen onderneming. Tenslotte moet de inbreng in de holdingvennootschap onmiddellijk worden gevolgd door een overdracht van de ingebrachte onderneming aan die dochtervennootschap. Deze overdracht moet plaatsvinden met toepassing van de bedrijfsfusiefaciliteit van art. 14 Wet Vpb 1969 tegen uitreiking van gewone aandelen. Doordat deze overdracht moet voldoen aan de voorwaarden voor toepassing van art. 14 Wet Vpb 1969 vindt deze overdracht ook fiscaal geruisloos plaats.

Bij een samenwerkingsverband kan een structuur worden beoogd waarbij minimaal twee vennoten hun individuele subjectieve ondernemingen eerst inbrengen in bestaande holdingvennootschappen waarna deze holdingvennootschappen de subjectieve ondernemingen inbrengen in één bestaande dochtervennootschap. De hiervoor genoemde voorwaarden gelden in dat geval ook met dien verstande dat aan de voorwaarde dat de bestaande holdingvennootschap alle aandelen in de dochtervennootschap op het overgangstijdstip in handen moet hebben wordt voldaan indien alle holdingvennootschappen waarin inbreng van de subjectieve ondernemingen plaatsvindt, op het overgangstijdstip alle aandelen van de dochtervennootschap in dezelfde verhouding als de winstverdeling in het samenwerkingsverband in bezit hebben en de aandelenverhouding in de dochtervennootschap na overdracht van de ondernemingen met toepassing van art. 14 Wet Vpb 1969 geen wijziging ondergaat. Zie over de voorwaarde dat de overdracht aan de dochtervennootschap tegen uitreiking van gewone aandelen moet plaatsvinden de Verdieping hierna.

Let op: dit bericht is onderdeel van PE-Notariaat e-learning. Wilt u ook elke week een verdiept onderwerp in uw mailbox ontvangen? Meld u hier aan voor een (proef)abonnement!

Andere berichten

• Recofa-richtlijnen: van overeenkomstige toepassing op het vereffenaarsloon
• FBN Juristen en INM bundelen krachten
• Definitiewijziging open fgr raakt ook de maatschap en de cv