Vormt een onzakelijke lening tussen vennootschappen, waarbij tussen de aandeelhouders een persoonlijke betrekking bestaat, een belaste schenking op aandeelhoudersniveau?

Het onderscheid tussen een zakelijke lening met een onzakelijke rente en een onzakelijke lening is van groot belang in verband met de daaraan verbonden gevolgen voor de vennootschaps- en inkomstenbelasting. De gevolgen van een onzakelijke lening voor de schenkbelasting zijn evenwel nog niet uitgekristalliseerd. Op 6 november 2020 heeft Rechtbank Gelderland zich uitgesproken over de vraag of een kwijtschelding door een vennootschap van vader van een aan de vennootschap van zijn zoon verstrekte onzakelijke lening kan worden aangemerkt als een belastbare schenking van vader aan zoon.

Van een onzakelijke lening is sprake wanneer een geldlening is verstrekt onder zodanige omstandigheden en voorwaarden dat een onafhankelijke derde deze geldlening onder die condities niet of alleen tegen een winstdelende rente zou hebben verstrekt, waardoor de geldverstrekker een onzakelijk debiteurenrisico loopt. Een dergelijke lening komt niet alleen in situaties voor waarin er een aandeelhoudersrelatie tussen geldverstrekker en de schuldenaar bestaat maar ook wanneer de leenverhouding ontstaat tussen vennootschappen waarbij de aandeelhouders-natuurlijke personen van elke vennootschap een persoonlijke relatie met elkaar hebben, zoals het geval was in de casus van Rechtbank Gelderland van 6 november 2020 (ECLI:NL:RBGEL:2020:5906). De casus was als volgt: de BV van vader heeft medio december 2007 € 166.670 tegen 6% rente geleend aan de BV van zijn zoon voor de duur van twee jaar. Enkele weken later in januari 2008 is de bestaande lening uitgebreid tot een bedrag van € 518.000. In 2014 scheldt de BV van vader de lening kwijt.

In 2017 heeft de BV van de zoon met de inspecteur een vaststellingsovereenkomst gesloten waarin partijen zijn overeengekomen dat de lening van de BV van vader als een onzakelijke lening kwalificeert en dat aan de zoon twee aanslagen schenkbelasting zonder verzuim- of vergrijpboete worden opgelegd, die vervolgens aan de rechter worden voorgelegd. De vraag hoe deze situatie fiscaal geduid moet worden is in de parlementaire geschiedenis aan de orde geweest: “Indien de vennootschap van een ouder een onzakelijke geldlening aan de vennootschap van een kind verstrekt, is er sprake van een winstuitdeling aan de ouder. In deze situatie is er echter tevens sprake van een (indirecte) geldlening van de ouder aan zijn kind zodat, ingeval van een laagrentende, direct opeisbare lening, er op grond van artikel 15 sprake is van een fictieve schenking aan het kind” (NV, Kamerstukken II 2008/09, 31 930, nr. 9, p. 43). In de literatuur worden over de vraag wanneer sprake is van een schenking twee standpunten ingenomen, namelijk een onmiddellijke schenking en een schenking onder opschortende voorwaarde. Beide standpunten zijn in de vaststellingsovereenkomst ingenomen, zodat de procedure duidelijk de kenmerken heeft van een proefprocedure. Het standpunt dat sprake is van een onmiddellijke schenking is ingenomen ten aanzien van de in 2007 verstrekte lening van € 166.670. In de lening wordt geacht een schenking besloten te liggen ter grootte van het contant gemaakte renteverschil van 10% tussen een rente die zou gelden tussen zakelijk handelende derden (16%) en de feitelijk overeengekomen rente gedurende twee jaar (6%). Voor wat betreft het in 2008 extra uitgeleende bedrag van € 351.330 is het standpunt ingenomen dat een schenking van de hoofdsom heeft plaatsgevonden onder de opschortende voorwaarde van het zich manifesteren van het debiteurenrisico, hetgeen is gebeurd in 2014 als gevolg van de volledige kwijtschelding van de hoofdsom. Beide aanslagen zijn in januari 2018 opgelegd.

De Rechtbank komt niet toe aan de beoordeling van de aanslag schenkbelasting 2007, omdat de zoon daartegen te laat in bezwaar is gekomen en er geen sprake is van een verschoonbare termijnoverschrijding. Dat is zonde, omdat de vraag of in 2007 sprake was van een schenking, en zo ja, of de omvang van schenking juist is bepaald, nu onbeoordeeld is gebleven. De inspecteur is uitgegaan van een verschil van 10% met een zakelijke rente van 16% gedurende de looptijd van twee jaar, waarna dat verschil contant is gemaakt. De berekening van de inspecteur wijkt af van de voor de schenkbelasting geldende leer dat bij een lening met een looptijd van langer dan een jaar sprake is van een schenking van een genotsrecht (HR 25 juni 1986, ECLI:NL:HR:1986:AW7980). Omdat in casu de gehanteerde rente niet lager is dan de forfaitair in aanmerking te nemen rente van 6% (art. 21 lid 14 SW juncto art. 10 UB SW) zou dan geen schenking kunnen worden geconstateerd. In de literatuur wordt echter verdedigd dat deze wijze van bepaling van de omvang van de schenking op een onzakelijke lening niet van toepassing is en dat de schenking moet worden bepaald op het verschil tussen de hoofdsom en het bedrag dat door een derde wel uitgeleend zou worden. In de onzakelijke lening zou dan een deel als een verkapte kapitaalverstrekking worden gezien. Zoals gezegd, de Rechtbank heeft zich in deze zaak hierover (helaas) niet kunnen uitspreken.

Met betrekking tot het in 2008 aanvullend uitgeleende bedrag wordt de opschortende voorwaarde pas in 2014 vervuld zodat voor dat jaar de aanslag is opgelegd (art. 1 lid 9 SW). De Rechtbank oordeelt dat de inspecteur het bestaan van de opschortende voorwaarde aannemelijk moet maken. Daarin is de inspecteur volgens de Rechtbank niet  geslaagd, omdat uit niets volgt dat de crediteur en debiteur in feite een dergelijke voorwaarde zijn overeengekomen. Uit het feit dat bij elke lening het risico dat de hoofdsom niet wordt terugbetaald volledig bij de geldschieter ligt, volgt niet dat sprake is van een schenking onder opschortende voorwaarde van het komen vaststaan dat de hoofdsom niet wordt terugbetaald. Derhalve vernietigt de Rechtbank de aanslag schenkbelasting 2014. Rechtbank Gelderland heeft voor zover ons bekend als eerste (gedeeltelijk) geoordeeld over de gevolgen van een onzakelijke lening voor de schenkbelasting. Het wachten is nu op nadere jurisprudentie die deze gevolgen verduidelijkt.

Andere berichten

• In gesprek met de expert: mr. dr. Marek Zilinsky
• Definitiewijziging open fgr raakt ook de maatschap en de cv
• Sinterklaas is jarig en witwassers vieren feest